Расчеты по аккредитиву

Применение аккредитивной формы расчетов позволяет снизить риск неплатежей и невыполнения договорных обязательств.

При расчетах по аккредитиву, банк по поручению покупателя (плательщика) обязуется провести оплату поставщику (получателю средств) либо дать полномочия другому банку произвести такие платежи. При этом оплата будет произведена только при условии представления поставщиком (получателем средств) в банк документов, подтверждающих выполнение договорных обязательств, в соответствии с условиями аккредитива.

Использование аккредитива в расчетах должно быть прописано в договоре между продавцом и покупателем. Кроме того, в договоре должны быть отражены все условия, касающиеся порядка расчетов по аккредитиву. А именно:

• наименование банка-эмитента;

• наименование банка, обслуживающего получателя средств;

• наименование получателя средств;

• сумма аккредитива;

• вид аккредитива (покрытый, непокрытый, отзывный, безотзывный).

  Следует учитывать, что аккредитив считается отзывным если не указано иное;

• способ извещения получателя средств об открытии аккредитива;

• способ извещения плательщика о номере счета для депонирования средств, открытого исполняющим банком;

• полный перечень и точная характеристика документов, представляемых получателем средств (например: оригинал товарно-транспортных накладных за подписью поставщика и покупателя, оригиналы Актов приема-передачи, спецификацию на продукцию и т.п.);

• срок действия аккредитива;

• срок представления документов, подтверждающих выполнение условий аккредитива;

• условие оплаты (с акцептом или без акцепта);

• ответственность за неисполнение (ненадлежащее исполнение) обязательств;

• возможность отказа поставщика (получателя средств) от использования аккредитива до истечения срока его действия.

Далее покупатель (плательщик) обращается в свой обслуживающий банк с намерениями об открытии аккредитива для расчетов по заключенному с поставщиком договору. С банком следует согласовать за счет каких средств будет производиться оплата по аккредитиву: собственных средств плательщика или заемных. Предоставление заемных средств покупателю (плательщику) осуществляется на основании отдельных договоров с банком. Для открытия аккредитива покупатель (плательщик) заполняет Заявления на открытие аккредитива по форме банка. Заявление содержит нижеследующие обязательные реквизиты:

• наименование расчетного документа и код формы по ОКУД ОК 011-93;

• номер расчетного документа, число, месяц и год его выписки;

• вид платежа;

• наименование плательщика, номер его счета, идентификационный номер налогоплательщика (ИНН) или код иностранной организации (КИО);

• наименование и местонахождение банка-эмитента, его банковский идентификационный код (БИК), номер корреспондентского счета или субсчета;

• наименование получателя средств, номер его счета, идентификационный номер налогоплательщика (ИНН);

• наименование и местонахождение исполняющего банка, его банковский идентификационный код (БИК), номер корреспондентского счета или субсчета;

• наименование банка - получателя средств;

• назначение платежа. Налог, подлежащий уплате, выделяется в расчетном документе отдельной строкой (в противном случае должно быть указание на то, что налог не уплачивается);

• сумму платежа, обозначенную прописью и цифрами;

• очередность платежа;

• вид операции в соответствии с правилами ведения бухгалтерского учета в Банке России и кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации;

• подписи (подпись) уполномоченных лиц (лица) и оттиск печати (в установленных случаях);

• вид аккредитива (отзывный или безотзывный);

• условие оплаты аккредитива;

• перечень и характеристика документов, представляемых получателем средств, и требования к оформлению указанных документов;

• дата закрытия аккредитива, период представления документов;

• наименование товаров (работ, услуг), для оплаты которых открывается аккредитив, срок отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), грузоотправитель, грузополучатель, место назначения груза.

Для бухгалтерского учета операций с аккредитивами используются следующие счета:

Бухгалтерский учет покрытого аккредитива у Покупателя:

1. Отражено выданное продавцу обеспечение в сумме аккредитива

ДТ 009

2. Отражено открытие покрытого аккредитива:

а) за счет средств покупателя

ДТ 55-1 ДТ 55-1

КТ 51 КТ 52 (если аккредитив в иностранной валюте)

или

б) за счет кредита банка

ДТ 55-1

КТ 66

3. Отражено вознаграждение банка за обслуживание аккредитива

ДТ 76

КТ 51

Учет вознаграждения банку зависит от состава фактических затрат на приобретение материально-производственных запасов, основных средств и нематериальных активов, прописанного в Учетной политике.

а) В соответствии с Учетной политикой комиссии банка по аккредитиву в состав фактических затрат на приобретение материально-производственных запасов, основных средств и нематериальных активов не включается и учитывается в составе общехозяйственных расходов:

ДТ 26

КТ 76

б) В соответствии с Учетной политикой комиссии банка по аккредитиву увеличивает стоимость материальных ценностей:

ДТ 08(10,41)

КТ 76

На наш взгляд с целью сближения бухгалтерского и налогового учета, проще учитывать в бухгалтерском учете комиссии банка по аккредитивам в составе общехозяйственных расходов, так как в налоговом учете эти комиссии учитываются в составе прочих расходов ( пп.25 п.1 ст.264 НК РФ) или внереализационных расходов (выраженные в %) (пп.15 п.1 ст. 265 НК РФ) и не включаются в стоимость материальных ценностей

4. Отражено поступление материальных ценностей, оплачиваемых аккредитивом

ДТ 08 (10, 41)

Кт 60

5. Отражен входной НДС

ДТ 19

КТ 60

6. НДС, предъявленный поставщиком, принят к вычету

ДТ 68

КТ 19

7. Произведена оплата поставщику за счет средств аккредитива, в связи с предъявлением им отгрузочных документов

ДТ 60

КТ 55-1

8. Списано выданное продавцу обеспечение в сумме аккредитива

КТ 009

Бухгалтерский учет не покрытого аккредитива у Покупателя:

При открытии непокрытого аккредитива банк поставщика (исполняющий банк) сам списывает средства по аккредитиву со счета банка покупателя (банка – эмитента). Покупатель возмещает банку–эмитенту уплаченные им денежные средства по аккредитиву в порядке определенном договором между банком и покупателем.

1. Отражено выданное продавцу обеспечение в сумме аккредитива

ДТ 009

2. Отражено вознаграждение банка за обслуживание аккредитива

ДТ 76

КТ 51

а) В соответствии с Учетной политикой комиссии банка по аккредитиву в состав фактических затрат на приобретение материально-производственных запасов, основных средств и нематериальных активов не включается и учитывается в составе общехозяйственных расходов:

ДТ 26

КТ 76

б) В соответствии с Учетной политикой комиссии банка по аккредитиву увеличивает стоимость материальных ценностей:

ДТ 08(10,41)

КТ 76

3. Отражено поступление материальных ценностей, оплачиваемых аккредитивом

ДТ 08 (10, 41)

Кт 60

4. Отражен входной НДС

ДТ 19

КТ 60

5. НДС, предъявленный поставщиком, принят к вычету

ДТ 68

КТ 19

6. Произведена оплата поставщику при предъявлении им отгрузочных документов за счет средств аккредитива и отражена задолженность перед банком

ДТ 60

КТ 76-А

7. Погашении задолженность перед банком

ДТ 76-А

КТ 51

8. Списано выданное продавцу обеспечение в сумме аккредитива

КТ 009

Бухгалтерский учет у Поставщика:

И при открытии покрытого и при открытии непокрытого аккредитива у Поставщика проводки будут одни и те же.

Денежные средства по аккредитиву будут зачислены на счет поставщика только при представлении в банк отгрузочных документов, предусмотренных условиями аккредитива.

1. Открыт аккредитив

ДТ 008

2. Отражена реализация

ДТ 62

КТ 90-1

3. НДС с реализации

ДТ 90-3

КТ 68

4. Поступила оплата на расчетный счет

ДТ 51

КТ 62

5. Исполнен аккредитив

КТ 008

В случае если условиями договора поставки и аккредитива предусмотрено, что вознаграждение банку выплачивает Поставщик, то отражение в бухгалтерском учете оплаты комиссий банку аналогично описанному в бухгалтерском учете Покупателя.

Деление аккредитивов на отзывные и безотзывные не оказывает влияния на отражение операций по ним в бухгалтерском и налоговом учете.

Дебетовое сальдо по счету 55-1 на отчетную дату необходимо отразить по строке 260 "Денежные средства" бухгалтерского баланса организации (форма N 1), а также в графе 3 строк "Остаток денежных средств на начало отчетного года" и "Остаток денежных средств на конец отчетного периода" отчета о движении денежных средств организации (форма N 4).

Если срок аккредитива истек или в случае полного или частичного отзыва (отмены) аккредитива покупателем, неиспользованные средства на аккредитиве возвращаются банком на тот счет, с которого они были перечислены при открытии аккредитива. Покупатель при этом делает соответствующие проводки по кредиту счета 55-1 "Аккредитивы" в корреспонденции с дебетом счета 51 "Расчетные счета" или 52 "Валютные счета".

В соответствии с ПБУ 3/2006 "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте", если аккредитив выставлен в иностранной валюте, отражение данной операции должно производиться в двойной стоимостной оценке: в российской валюте и в иностранной валюте (в валюте аккредитива).

При этом переоценка производится путем пересчета иностранной валюты в рубли исходя из официального курса, установленного Банком России для этой валюты:

- на дату открытия аккредитива;

- на последний день каждого отчетного (налогового) периода;

- на дату закрытия аккредитива.

Возникающие при этом курсовые разницы будут отражаться в общеустановленном порядке, то есть зачисляться на счет 91 - "Прочие доходы и расходы", субсчет "Курсовые разницы".

Порядок учета возникающих курсовых разниц в бухгалтерском учете абсолютно идентичен порядку учета для целей налогообложения прибыли. Поэтому сумма курсовой разницы, отраженная в бухгалтерском учете в составе прочих доходов или расходов, в том же порядке учитывается в составе внереализационных расходов налогового учета. Организация должна произвести пересчет требования, выраженного в иностранной валюте, в рубли по курсу, установленному Банком России на дату прекращения (исполнения) требований и (или) на последнее число отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше (п. 8 ст. 271, п. 10 ст. 272 НК РФ). В результате образуется положительная или отрицательная курсовая разница, подлежащая включению в состав внереализационных доходов или расходов (п. 11 ст. 250, пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ).